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Cambios contables. Oportunidad perdida

Todos hemos tenido noticia desde diferentes frentes de la última modificación de la normativa contable producida en diciembre del pasado año. Otra más. A este paso nos tendremos que ir acostumbrando a que las leyes contables cambien casi con la misma frecuencia que las tributarias. Para no perderse con las novedades, no está de más echarle un vistazo al Código de Contabilidad Financiera y Sociedades editado por el Icac y el BOE. Es una guía práctica en el laberinto de leyes y resoluciones del Icac (aquí en pdf).

El caso es que una de las modificaciones del plan de contabilidad que más me ha llamado la atención ha sido la eliminación de la obligatoriedad de elaborar el estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN) en la formulación de cuentas abreviadas y de pymes. Y la verdad, no es tanto la eliminación del ECPN lo que me choca, que a fin de cuentas poco aportaba y se utilizaba en el caso de las pequeñas empresas, sino que no se haya utilizado la oportunidad para poner en valor el estado de flujos de efectivo (EFE).

Me explico. Comprendo que el objetivo del cambio normativo, originado a instancias de Europa, es simplificar la gestión de las pymes y aligerar la carga de obligaciones contables y administrativas. Sin embargo, creo que con tanto abreviar y favorecer espacios “cómodos” para las empresas más pequeñas, corremos el riesgo de que no haya alicientes para hacerlas crecer, y donde debía haber una organización con cierta envergadura y fuerza, haya un racimo de microempresas (por no hablar de la picaresca de algunos empresarios). En este sentido, no exigir el EFE supone eludir un elemento de control básico y práctico que es de gran utilidad para potenciales inversores, entidades financieras… que puedan dinamizar el futuro de la empresa.

El flujo de efectivo nos habla de algo tan tangible como es el dinero que genera la empresa y cómo lo hace. A fin de cuentas, no es más una representación formal de la cuenta de la vieja que cualquier pequeño empresario realiza en su día a día. Como he comentado muchas veces, olvidémonos de las cuentas (y su ingeniería) y centrémonos en la “pasta”.

Por otro lado, reconozco que, en la práctica, serían los gestores y asesores los que acabaran completando y dando forma a este estado financiero, ante el desinterés generalizado de los pequeños empresarios en todo lo que concierne al cumplimiento contable y financiero. Pero ese es otro problema: el de la falta de cultura financiera y empresarial.

Introducción a la valoración de existencias

forklift-835340_1920Cuando se acerca el final del año, una de las tareas que mayores quebraderos de cabeza provoca a muchas empresas es la elaboración del inventario físico de sus stocks. De hecho, hay empresas que tienen la osadía de embarcarse en esta “aventura” varias veces al año 🙂

El conteo físico de las existencias es un aspecto nuclear de la valoración de las mismas que, generalmente, requiere la organización y coordinación de varios recursos y departamentos, y nos permite ajustar las unidades que aparecían en nuestros libros o inventarios teóricos con lo real.

Sin embargo, lo realmente complicado es cómo asignamos valor a nuestros inventarios. Se requiere de un ejercicio de estimación y cálculos para reflejar el coste de las existencias. No siempre es fácil acometer bien esta tarea, y los errores se pueden llegar a pagar muy caro.

Según la Norma de registro y valoración 10ª del Plan General de Contabilidad, las existencias se valorarán por su coste, ya sea el precio de adquisición o el coste de producción. Parece relativamente sencillo calcular el coste de adquisición en el caso de valorar los stock de materia prima, o cuando hablamos de una empresa exclusivamente comercial. El problema viene con la determinación del coste de producción en el contexto de un proceso de fabricación. Tanto es así, que son necesarios desarrollos normativos específicos sobre el asunto a nivel nacional (resolución del ICAC) como a nivel internacional (IAS 2).

Así,  algunos de los aspectos a tener en cuenta para el cálculo del coste de producción son:

  • El valor de los costes directos inequívocamente imputables a un producto o conjunto de productos. Aquí podemos hablar de la materia prima necesaria para fabricar un producto, o de los costes salariales correspondientes a los empleados asignados a esa fabricación.
  • El valor de los costes indirectos que afectan a un conjunto de actividades y procesos y que han de ser repartidos entre varios productos o conjunto de productos, en base a un nivel normal de utilización de la capacidad. Aquí podemos hablar del coste correspondiente a un encargado de producción de varias líneas, o el coste de la electricidad de la sección de producción. Para este tipo de costes es necesario definir previamente un criterio de distribución (full costing, direct costing…).
  • Subactividad: la distribución de costes se hará considerando un nivel de capacidad productiva normal, de tal manera que la reducción de actividad  o incluso la inactividad no modificará el mencionado reparto. Por el contrario, la sobreactividad sí  reducirá los costes fijos indirectos imputables a los productos.
  • Coste estándar: se podrá utilizar para calcular el coste de los productos siempre que al aplicarlo no haya desviación respeto al coste de producción calculado como indica la normativa.
  • La asignación de costes al producto se realizará hasta que estén terminados: de esta manera se podrán imputar costes justo hasta que las existencias llegan al almacén de productos terminados, sin poder imputar costes de comercialización, administración e investigación (salvo algunas excepciones). Sí se podrán asignar gastos financieros respecto a recursos financieros ajenos, bajo ciertas condiciones.
  • Asignación de valor: cuando tenemos bienes intercambiables entre sí que forman parte de un inventario, la asignación de valor se podrá realizar con carácter general por medio de método de precio medio o coste medio ponderado, siendo aceptable el FIFO.

En definitiva, son muchos aspectos a revisar y definir que requieren de un robusto sistema de contabilidad de costes, vinculado a una eficaz gestión de almacenes.

Ejemplo sobre la aplicación de la NIIF 16

Ya hemos hablado con anterioridad sobre las novedades que incorpora esta normativa que no entrará en vigor hasta 2019 y que se deberá incorporar al derecho nacional. A falta de recorrer ese camino, me ha parecido oportuno mostrar, a grandes rasgos, cómo se materializan las novedades de esta nueva regla para la contabilización de los alquileres. En cualquier caso, no hablamos de algo desconocido pues la nueva redacción busca que tanto alquileres financieros como operativos sigan el mismo criterio de contabilización, siendo el que se venía aplicando para los primeros el que prevalece. Y dicho criterio de contabilización no nos es ajeno, en la medida en que ya está incorporado en la legislación vigente (ver norma de registro y valoración 8ª del PGC).
En ese sentido, me ha parecido interesante mostrar con un ejemplo muy básico cómo sería la aplicación de la nueva NIIF. No pretende más que dar una idea elemental, y como tal hay que tomarlo.
Ejemplo:
Alquiler de un inmueble por un período de 10 años.
Importe de alquiler anual: 20.000 euros
Para simplificar, se considera que las cuotas son anuales y que no se actualizan por efecto de la inflación. Igualmente, obviamos el impacto fiscal que pueda derivarse del IVA e Impuesto de sociedades.
Con el sistema vigente de contabilización de alquileres operativos, durante los próximos 10 años registraremos un gasto anual de alquiler de 20.000 euros, generando al final del período de alquiler un gasto acumulado de 200.000 euros.
El apunto contable para cada año sería:

alquiler

Con el nuevo modelo daremos de alta un activo (inmovilizado material) por el valor actual de los pagos acordados en el arrendamiento. En el mismo sentido, generaremos un pasivo financiero por el mismo importe. En este caso, utilizando un 4% de tasa para el cálculo, obtenemos 162.217 euros de valor. El resto hasta los 200.000 euros será una carga financiera que se distribuye a lo largo de la vida del arrendamiento.

alta inmovilizado

De esta manera, lo que antes no aparecía en Balance ahora se incorpora, que es el objetivo principal de la modificación normativa.
Anualmente se producirá la amortización del inmovilizado. En este ejemplo, la amortización es lineal para los 10 años (10%).

amortización

De igual manera, cada año, cuando se pague la cuota de alquiler, ya no se imputará un gasto por alquiler, sino que se cargará al pasivo inicialmente generado, y el resto como gasto financiero del ejercicio. La imputación de dicho gasto al resultado de cada ejercicio se hará aplicando el método de interés efectivo. Para este caso, el gasto financiero a imputar el primer año será 4.479 euros.

pago alquiler

Aunque el gasto total imputado al resultado durante la vigencia del préstamo será idéntico para el modelo actual y la nueva propuesta, no ocurrirá lo mismo con lo imputado en cada año. Así, para el ejemplo, los gastos anuales serían:

tabla

Por tanto, aplicando la NIIF 16 los primeros años del arrendamiento se soportará más gasto que en los restantes.

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